¿Qué dice la Constitución en materia de impuestos?
Por: Jaime Tramón
Para responder esta pregunta nos parece conveniente recurrir a los denominados “Principios constitucionales en materia tributaria”, los cuales permiten sintetizar las principales ideas o reglas que establece la Constitución Política en este importante tema. Previamente, los “Principios constitucionales” son aquellos valores fundamentales que se encuentran reconocidos en la Constitución de un Estado y que sirven como estructura para el ordenamiento jurídico.
Estos principios permiten orientar la configuración jurídica de los Estados, influyen en el contenido de los derechos y libertades fundamentales, estructuran las vías de participación de la comunidad, y representan límites para la actuación de los órganos del Estado. También son utilizados para interpretar aquellas leyes ambiguas o contradictorias, resguardando el debido respeto de las garantías fundamentales.
En el caso de Chile, los principios constitucionales más relevantes y que se relacionan con el Estado de Derecho, se encuentran en el Capítulo I de la Carta Fundamental, denominado “Bases de la Institucionalidad”. Entre ellos podemos mencionar el principio de supremacía constitucional, el principio democrático, el principio de igualdad, y el principio de legalidad. Sin embargo, a lo largo de su articulado también es posible identificar otros principios o ideas matrices que tratan materias de gran importancia. Tal es el caso de los principios constitucionales tributarios que expondremos más adelante.
Es importante aclarar que cuando hablamos de principios constitucionales no nos referimos simplemente a ideas o valores que subyacen en el texto de la Constitución, sino que corresponden a normas jurídicas y, como tales, son vinculantes y obligatorias respecto de sus destinatarios. En tal sentido, la Constitución dispone que sus normas obligan tanto a los integrantes de los órganos del Estado como a toda persona, institución o grupo[1]. En consecuencia, los proyectos de ley en materia de impuestos, que en el caso chileno son de iniciativa exclusiva del presidente de la República[2], deben observar los principios constitucionales vigentes.
Los principios constitucionales en materia tributaria constituyen las bases sobre las cuales debe edificarse la institucionalidad tributaria, brindando criterios básicos para organizar e interpretar la normativa pertinente. Desde otra perspectiva, estos principios representan un límite jurídico a la potestad tributaria del Estado[3] y, por lo tanto, son también una garantía para los contribuyentes.
El deber de contribuir
Antes de analizar los principios constitucionales resulta oportuno realizar una breve reflexión acerca del deber de contribuir a los gastos públicos. Al respecto, es necesario considerar que el Estado tiene como objetivo principal promover el bien común y para ello debe propiciar las condiciones sociales que permitan el máximo desarrollo material y espiritual de sus habitantes[4], es decir, debe proveer bienes y servicios para satisfacer estas necesidades colectivas. Sin embargo, el cumplimiento de esta finalidad requiere de la participación solidaria de la comunidad. Una manera de efectuar esta contribución es a través del pago de impuestos de acuerdo con la capacidad económica de la persona.
Así, mediante la recaudación de estos recursos, el Estado estará en condiciones de financiar políticas públicas que busquen contribuir al crecimiento y desarrollo del país, y llevar a cabo programas sociales que permitan asegurar condiciones de igualdad, en temas tan relevantes como educación, salud, vivienda o pensiones. Este elemento es ciertamente parte fundamental del pacto social y de la vida en comunidad.
En algunos países el deber de contribuir se encuentra consagrado en la Constitución, como ocurre, por ejemplo, en la Constitución española, cuyo artículo 31.1 establece que: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio.” Este deber cívico constitucional está ideológicamente vinculado con el carácter de Estado social y democrático de Derecho que asume dicho país. En la región, también Bolivia[5], Colombia[6] y Ecuador[7] cuentan con disposiciones similares en sus respectivas constituciones.
En el caso de Chile el deber de contribuir no se encuentra expresamente previsto en la Constitución; no obstante, éste se puede construir al vincular la potestad tributaria que se concede al Estado y su finalidad de promover el bien común. De todas maneras, creemos que una eventual nueva Constitución debiera recoger este importante deber cívico.
Principios constitucionales en materia de impuestos
Los principios constitucionales en materia de tributos se encuentran contenidos principalmente en el artículo 19, N° 20, de la Constitución, que asegura a todas las personas:
“La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas.
En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos.
Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado.
Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales para el financiamiento de obras de desarrollo”.
Conforme a lo anterior, es posible extraer los siguientes principios:
1. Principio de reserva legal
Normalmente este principio se sintetiza a través del aforismo “nullum tributum sine lege” que significa “no hay tributo sin ley que lo establezca”. En otras palabras, los tributos solo pueden establecerse, modificarse y suprimirse a través de una ley.
Teniendo en cuenta la tensión que existe entre potestad tributaria del Estado y el derecho de propiedad de los contribuyentes, lo que busca este principio es constituir una suerte de protección democrática. La idea es que los tributos solo pueden ser impuestos a través de leyes aprobadas por el Parlamento, pues allí los ciudadanos manifiestan su voluntad soberana a través de sus representantes, y no mediante actos del Poder Ejecutivo.
Esta idea también es recogida por la expresión “no taxation without representation” que puede traducirse como “no hay impuestos sin representación”. Esta frase tiene su origen entre las décadas de 1750 y 1760 en los reclamos de las trece colonias del norte de América frente al establecimiento de impuestos por parte de las autoridades británicas.
En nuestra legislación el alcance del principio de reserva legal se extiende respecto de todos los elementos que conforman la obligación tributaria, incluyendo el hecho gravado, la base de cálculo, la tasa aplicable y los sujetos obligados al pago.
Finalmente, las iniciativas legales para imponer, suprimir, reducir o condonar tributos corresponden exclusivamente al presidente de la República y su discusión sólo puede tener su origen en la Cámara de Diputados[8].
2. Principio de igualdad tributaria
La igualdad ante la ley es un principio que se encuentra reconocido de manera general en la Constitución; sin embargo, también existe una especificación de este principio en el ámbito de los impuestos y de las demás cargas públicas.
No obstante, la Constitución previene que esta igualdad puede manifestarse a través de tributos proporcionales, progresivos u otras formas que fije la ley. Esto quiere decir que el tratamiento impositivo debe ser el mismo para quienes se encuentren en condiciones similares.
En virtud de este principio, queda prohibido tanto para el legislador como para las autoridades establecer diferencias arbitrarias en materia de impuestos y, en consecuencia, eventuales distinciones o tratos especiales deben estar justificados en criterios razonables y objetivos.
3. Principio de no confiscatoriedad
En la Constitución este principio se expresa de la siguiente manera: “En ningún caso, la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos”.
Conforme al tenor literal de este precepto constitucional, puede inferirse que una desproporción justificada de un determinado impuesto no supone una transgresión a la Constitución. El objetivo es impedir la imposición de tributos que tengan un carácter expropiatorio o confiscatorio o que impidieran el ejercicio de determinada actividad económica.
En definitiva, la determinación de la magnitud de la desproporción o injusticia de un tributo deberá ser examinada y calificada por los tribunales. Allí el Tribunal Constitucional tiene un rol relevante pues ejerce un control de constitucionalidad preventivo y posterior de los preceptos legales[9], sin perjuicio de la competencia del resto de los tribunales del país.
4. Principio de no afectación tributaria
De acuerdo con este principio, los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la nación y no podrán estar afectos a un destino determinado.
Lo anterior quiere decir que los recursos provenientes de los impuestos no pueden estar destinados a financiar un proyecto o finalidad específica, sino que deben ser conducidos a un fondo común denominado “Tesoro Público”. La distribución de los ingresos del Fisco se realiza a través de la Ley de Presupuestos que aprueba cada año el Congreso Nacional.
Mediante el establecimiento de este principio se busca, por una parte, que la decisión acerca del uso de los recursos quede inicialmente radicada en el Poder Ejecutivo y, por otra, prevenir la existencia de presiones sobre los parlamentarios en orden a determinar que ciertos impuestos, nuevos o existentes, sean destinados a proyectos particulares.
Este principio reconoce tres excepciones. Primero, tributos que puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional. Segundo, tributos que graven actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local para el financiamiento de obras de desarrollo. Tercero, tributos de afectación establecidos por leyes anteriores a la Constitución vigente.
Algunas reflexiones finales
En primer lugar, observamos que la regulación constitucional de los tributos es una muestra más del carácter hiperpresidencialista de nuestro Estado, modelo que ha sido objeto de diversas críticas por un amplio sector de la sociedad, lo que se ha hecho más evidente en el último tiempo. Todo parece indicar que existe consenso respecto de que Chile debiera migrar hacia un sistema de gobierno semipresidencial o semiparlamentario. Por estos motivos, creemos que es difícil justificar que todos los proyectos de ley que digan relación con tributos continúen siendo de iniciativa exclusiva del Presidente de la República, tal como lo exige la actual Constitución.
En segundo término, y reconociendo que los principios constitucionales tributarios expuestos constituyen la piedra angular de cualquier régimen tributario, estimamos que existe bastante espacio para perfeccionar estas reglas. En este sentido, sería positivo, por ejemplo, reestablecer la fórmula utilizada en la Constitución de 1925 que se refería a los “haberes” como hecho imponible en lugar de las “rentas”, como se indica en la Constitución vigente. Esto ayudaría para despejar las dudas interpretativas que normalmente se suscitan en materia de impuestos patrimoniales.
En la misma línea, pero en relación con el urgente proceso de descentralización que requiere el país, parece conveniente flexibilizar el principio de no afectación tributaria en orden a permitir de manera más amplia el establecimiento de impuestos regionales o locales, otorgando espacio para que sean sus propias autoridades, en el marco de la ley, quienes definan los mejores usos de dichos recursos. La idea es que los gobiernos regionales y las municipalidades cuenten con ingresos propios para compensar externalidades negativas o demandas adicionales de bienes y servicios públicos en sus respectivos territorios. Ciertamente cualquier medida de descentralización fiscal debiese ir acompañada de adecuados mecanismos de control y de rendición de cuenta. También nos parece que es necesario extender la posibilidad de que ciertos impuestos tengan un destino específico en materias tan fundamentales como educación, salud o pensiones, y no solo, como ocurre actualmente, con fines de defensa nacional.
Finalmente, consideramos que sería una señal importante incorporar en la Constitución el deber cívico de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, reafirmando así la importancia de los impuestos para la construcción de una sociedad más justa y solidaria, y para el cumplimiento del principal objetivo del Estado, que es la promoción del bien común.
Las opiniones vertidas en el texto no representan opiniones oficiales del proyecto FONDECYT “Nuestros Impuestos” Nº 11181223 ni de ninguna institución en particular, sino solo del autor y, por ende, son de su exclusiva responsabilidad.
[1] Artículo 6, inciso segundo, de la Constitución Política de la República.
[2] Sobre este punto, cabe hacer presente que en nuestro país el sistema presidencial se ve fuertemente reforzado con un amplio catálogo de materias que son de iniciativa exclusiva del Presidente de la República, el cual se encuentra establecido en el artículo 65 de la Carta Fundamental. En esta norma se incluyen aquellos proyectos de ley que tienen por objeto imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su forma, proporcionalidad o progresión.
[3] La potestad tributaria es la facultad que tiene el Estado para imponer, modificar o suprimir tributos. Se trata de una manifestación del poder general del Estado en el ámbito impositivo y su fundamento coincide con la finalidad de este último: la promoción del bien común.
[4] Este objetivo se encuentra expresamente consagrado en el artículo 1° de la Constitución, al disponer que “el Estado está al servicio de la persona humana y su finalidad es promover el bien común, para lo cual debe contribuir a crear las condiciones sociales que permitan a todos y a cada uno de los integrantes de la comunidad nacional su mayor realización espiritual y material posible, con pleno respeto a los derechos y garantías que esta Constitución establece”.
[5] La Constitución Política del Estado de Bolivia, en su artículo 108, dispone que son deberes de las bolivianas y los bolivianos “Tributar en proporción a su capacidad económica, conforme con la ley” (número 7).
[6] La Constitución Política de Colombia, en su artículo 95, entre los deberes de la persona y del ciudadano, menciona “Contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad” (número 9).
[7] La Constitución Política de la República de Ecuador, en su artículo 97, establece que todos los ciudadanos tendrán el deber y la responsabilidad de “Pagar los tributos establecidos por la ley” (número 10).
[8] Esto se encuentra regulado en el artículo 65 de la Constitución Política.
[9] A modo ejemplar, podemos mencionar dos recursos de inaplicabilidad por inconstitucionalidad (roles N° 1951-11 y 1952-11) presentados ante el Tribunal Constitucional para objetar la aplicación del inciso tercero del artículo 53 del Código Tributario, que regula el reajuste e interés aplicable a los deudores tributarios, fijando un interés penal de 1,5% mensual en caso de atraso en el pago de impuestos. El tribunal acogió estos recursos al estimar que dicha tasa de interés resultaba manifiestamente desproporcionada y abusiva aplicada en ese caso particular, debido a que, entre otras razones, existió una demora en más de seis años en el cobro final, plazo que no le era imputable al deudor. Sin embargo, los jueces en la sentencia no entregaron mayores criterios que permitan identificar un tributo como desproporcionado e injusto en términos generales y abstractos.